Blog

Przeprowadzenie inwentaryzacji przedsiębiorstwa to formalny obowiązek, jaki na prowadzących działalność gospodarczą nakłada ustawa o rachunkowości. W art. 4 ust. 3 pkt 3 stanowi ona bowiem, że rachunkowość przedsiębiorstwa obejmuje okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów. Ale przeprowadzenia inwentaryzacji podejmują się nie tylko uczestnicy obrotu gospodarczo-prawnego zobowiązani do tego ustawą. Czemu służy inwentaryzacja w spółce, w firmie, jakie są jej poszczególne etapy i podstawowe zasady oraz metody przeprowadzania, wyjaśniamy poniżej.

 

Funkcje i cele inwentaryzacji

Jak wynika z art. 4 ust. 3 pkt 3 ustawy o rachunkowości, podstawowym celem i funkcją, jaką spełniać ma inwentaryzacja, jest okresowe ustalanie lub sprawdzenie rzeczywistego stanu aktywów i pasywów. Wykaz składników aktywów i pasywów to zapis księgowy nazywany inwentarzem. To właśnie rzeczywisty stan tego inwentarza potwierdzić ma inwentaryzacja. W praktyce, celem inwentaryzacji przedsiębiorstwa jest sprawdzenie zgodności stanu majątku firmy z dokonywanymi zapisami księgowymi. Inwentaryzacja pozwala też ustalić wartość, stan tego majątku i rozpocząć prowadzenie zapisów księgowych od tak ustalonej wartości. Umożliwia dokonanie oceny gospodarczej przydatności składników majątkowych firmy oraz przeciwdziałać nieprawidłowościom w gospodarowaniu nimi. Wreszcie, inwentaryzacja umożliwia rozliczenie osób, które są w przedsiębiorstwie odpowiedzialne za powierzony im jego majątek.

Inwentaryzacja przedsiębiorstwa obejmuje:

1) aktywa i pasywa znajdujące się w ewidencji bilansowej, lub które powinny być w niej ujęte,

2) obce składniki majątkowe,

3) druki ścisłego zarachowania.

 

Harmonogram i etapy inwentaryzacji

Inwentaryzację przedsiębiorstwa przeprowadza się na ostatni dzień każdego roku obrotowego. W przypadku:

1. a) składników aktywów, z wyłączeniem aktywów pieniężnych, papierów wartościowych, produktów w toku produkcji oraz materiałów, towarów i produktów gotowych – należy ją rozpocząć nie wcześniej niż 3 miesiące przed końcem roku obrotowego, a zakończyć do 15 dnia roku następnego;
2. b) zapasów materiałów, towarów, produktów gotowych i półproduktów znajdujących się w strzeżonych składowiskach i objętych ewidencją ilościowo – wartościową – należy przeprowadzić raz na 2 lata;
3. c) nieruchomości zaliczonych do środków trwałych oraz inwestycji, jak też znajdujących się na terenie strzeżonym innych środków trwałych oraz maszyn i urządzeń wchodzących w skład środków trwałych w budowie – należy przeprowadzić raz na 4 lata;
4. d) zapasów towarów i materiałów (opakowań) objętych ewidencją wartościową w punktach obrotu detalicznego jednostki, a także zapasów drewna w jednostkach prowadzących gospodarkę leśną – należy przeprowadzić raz na rok.

Ww. inwentaryzację przeprowadza się również na dzień zakończenia działalności oraz na dzień poprzedzający postawienie przedsiębiorstwa w stan likwidacji lub ogłoszenia upadłości, a także przedsiębiorstwa w spadku, na dzień, w którym zarządca sukcesyjny przestał pełnić swą funkcję, albo na dzień wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego. Poza tym, inwentaryzację przedsiębiorstwa firmy przeprowadzają w dowolnym czasie, w sytuacji wystąpienia zmian osobowych na stanowiskach pracy obarczonych odpowiedzialnością materialną, czy też powstania szkody lub wystąpienia innych okoliczności nadzwyczajnych, taką inwentaryzację uzasadniających.

Inwentaryzację spółki, firmy, czy innego podmiotu, przeprowadza się w 4 etapach:

1) etap przygotowawczy,

2) etap właściwy,

3) etap rozliczeniowy,

4) etap poinwentaryzacyjny.

Harmonogram inwentaryzacji zawiera wykaz (nazwy) pól spisowych, daty, w których będzie przeprowadzany w nich spis oraz nazwy (numery, symbole) zespołów spisowych, które przeprowadzą spis na danych polach.

 

Metody i techniki przeprowadzania inwentaryzacji

Inwentaryzację w spółce, inwentaryzację przedsiębiorstwa dokonuje się metodami:

1) spisu z natury,

2) potwierdzenia stanów, czyli uzgodnienia salda,

3) porównania danych z ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami oraz weryfikacji ich wartości.

O tym jaką metodę należy zastosować przeprowadzając inwentaryzację spółki, czy innego podmiotu, decyduje rodzaj aktywów i pasywów, jakie obejmie inwentaryzacja. Metodę spisu z natury stosuje się dla środków trwałych i pozostałych środków trwałych, wyłączając nieruchomości gruntowe oraz środki trudno dostępne dla spisującego, trudno policzalne. Spisem obejmuje się też będące w posiadaniu przedsiębiorstwa składniki majątkowe, ale nie należące do niego, a do innych podmiotów.

Druga z metod, metoda potwierdzenia, znajduje zastosowanie do: zgromadzonych przez firmę środków pieniężnych na rachunkach bankowych, jej należności i zobowiązań (wyłączając należności sporne, niepewne, oraz należności i zobowiązania wobec/od pracowników i z tytułów publiczno-prawnych), a także do inwentaryzacji powierzonych przez nią innym podmiotom, należących do niej, składników majątkowych.

Co do metody wskazanej w p. 3), to stosuje się ją do inwentaryzacji:

1. a) gruntów oraz środków trudno dostępnych dla spisującego, trudno policzalnych;
2. b) należności spornych, niepewnych, oraz należności i zobowiązań wobec/od pracowników i z tytułów publiczno-prawnych;
3. c) wartości niematerialnych i prawnych;
4. d) funduszy i kapitałów;
5. e) założonych rezerw i przychodów przyszłych;
6. f) pozostałych aktywów i pasywów, niepodlegających inwentaryzacji w drodze spisu z natury, ani potwierdzenia sald.

 

Metoda inwentaryzacji pełnej lub wyrywkowej

W zależności od celów, powodów, zwyczajów, charakterystyki działalności firmy, potrzeb, czy wymogów ustawowych, inwentaryzacja przedsiębiorstwa może być przeprowadzana okresowo lub doraźnie. Z pierwszą mamy do czynienia, gdy przeprowadzana jest systematycznie, np. corocznie, kwartalnie. Jej celem jest ustalenie na wyznaczony dzień, rzeczywistego stanu ogółu lub określonej części zapasów, wraz z ustaleniem i rozliczeniem ewentualnych różnic inwentaryzacyjnych, z zachowaniem właściwych zasad i terminów. Z drugą, w przypadku gdy jest przeprowadzana okazjonalnie, w sposób wyrywkowy, albo niezapowiedziany, np. z powodu odejścia z pracy osoby ponoszącej odpowiedzialność za powierzone mienie, w przypadku likwidacji przedsiębiorstwa, albo z uwagi na objęcie przedsiębiorstwa kontrolą urzędu. Z kolei gdy inwentaryzacja spółki (lub innego podmiotu) obejmuje wszystkie składniki majątkowe, także te nienależące do niej, a tylko znajdujące się w jej posiadaniu, wówczas zastosowanie znajduje metoda inwentaryzacji pełnej. Analogicznie, inwentaryzacja przedsiębiorstwa obejmująca tylko niektóre składniki majątkowe, zwana jest inwentaryzacją częściową.

 

Inwentaryzacja pełna: okresowa lub ciągła, oraz wyrywkowa: okresowa lub ciągła

Jak to zostało wskazane wyżej, inwentaryzacja może być przeprowadzana okresowo lub doraźnie, stąd można wyróżnić inwentaryzację pełną okresową oraz pełną doraźną. Charakterystycznym rodzajem inwentaryzacji jest inwentaryzacja ciągła, stosowana do ustalania rzeczywistego stanu określonych składników majątkowych na bieżąco w danym okresie rozliczeniowym. Wykonywana jest systematycznie, według planu, poprzez przeprowadzanie czynności spisowych poszczególnych składników majątkowych, w celu zapewnienia, że w ciągu całego objętego inwentaryzacją okresu, zostaną ustalone na określone dni rzeczywiste stany wszystkich podlegających inwentaryzacji składników, a stwierdzone różnice zostaną rozliczone z zachowaniem właściwych zasad i terminów.

M.in. art. 26 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości stanowi, że ustawowe terminy i częstotliwość inwentaryzacji zostaną dotrzymane, jeśli inwentaryzację zapasów materiałów, towarów, produktów gotowych i półproduktów znajdujących się w strzeżonych składowiskach i objętych ewidencją ilościowo-wartościową przeprowadzono raz w ciągu 2 lat. Oznacza to, że firma może rozłożyć w czasie czynności inwentaryzacyjne, dokonywać spisu składników majątkowych sukcesywnie, byleby zmieścić się we wskazanym 2-letnim okresie, na bieżąco rozliczając stwierdzone rozbieżności.

Kolejną techniką inwentaryzacji, jaką można wyróżnić, jest inwentaryzacja wyrywkowa ciągła lub okresowa, a zatem znajdująca zastosowanie w sytuacji gdy inwentaryzacja przedsiębiorstwa przeprowadza jest doraźnie.

 

Podstawowe zasady inwentaryzacyjne

Fakt, że inwentaryzacja przedsiębiorstwa to obowiązek, jaki na prowadzących działalność gospodarczą nakłada ustawa o rachunkowości, przesądza o tym, że musi ona zostać przeprowadzona w zgodzie z określonymi zasadami. Ich zachowanie zapewni o rzetelności prowadzonych czynności inwentaryzacyjnych w spółce, czy innym podmiocie. Zasady te, to tzw. zbiór dobrych praktyk, wypracowanych zarówno przez prawo, jak i praktykę obrotu gospodarczego.

1. Zasada podwójnej kontroli – stanowi, że przeprowadzenie czynności inwentaryzacyjnych przez więcej niż jedną osobę zapewni ich większą dokładność, rzetelność, jednocześnie pozwoli na uniknięcie błędów przy dokonanym spisie. Zasada ta realizowana jest poprzez tworzenie zespołów spisowych w składach co najmniej dwuosobowych, a także poprzez nadzór nad czynnościami inwentaryzacyjnymi nie tylko w czasie ich przeprowadzania, ale i na etapie poinwentaryzacyjnym.
2. Zasada „zamkniętych drzwi” – to zasada zgodnie z którą przeprowadzeniu inwentaryzacji w firmie w sposób niezakłócony, a zatem zmniejszający ryzyko błędu w spisie, służy wyłączanie działalności obrotowej posiadanym majątkiem na czas przeprowadzania inwentaryzacji. Zasadę tę realizuje się w praktyce przeprowadzając inwentaryzację w dniach wolnych od pracy, czy też w godzinach zamknięcia sklepu, firmy.
3. Zasada kompletności i kompleksowości stanowi, że inwentaryzacja spółki (lub innego podmiotu) powinna ujmować wszystkie jej składniki majątkowe, zarówno te podlegające ewidencji bilansowej, jak i jej niepodlegające, ale znajdujące się na stanie przedsiębiorstwa.
4. Zasada zaskoczenia – czyli reguła, zgodnie z którą inwentaryzacji w danych okolicznościach powinno się dokonywać nieoczekiwanie, bez zapowiedzi, z zaskoczenia. Do okoliczności tych można m.in. zaliczyć: podejrzenie niegospodarnego zarządzania majątkiem przedsiębiorstwa przez osobę za niego odpowiedzialną, czy też nasilające się ubytki środków gotówkowych w kasie.
5. Zasada uczestnictwa osoby odpowiedzialnej za składniki majątku – inwentaryzacja przedsiębiorstwa powinna być przeprowadzana w obecności osoby odpowiedzialnej za poddany inwentaryzacji majątek. Zasada ta może zostać również zrealizowana poprzez dopuszczenie do czynności inwentaryzacyjnych jej zastępcę, pełnomocnika, poręczyciela. Jednakże najpełniejszej realizacji celów inwentaryzacji przedsiębiorstwa, np. w postaci wyjaśnienia niezgodności zakładanych stanów majątkowych ze stanem ujawnionym w trakcie inwentaryzacji, służy uczestnictwo w niej osoby odpowiedzialnej za poddane spisowi składniki majątku firmy.
6. Zasada komisyjności i fachowości komisji spisowej – to zasada, zgodnie z którą zespoły spisowe powinny składać się co najmniej z dwóch osób, a do komisji spisowych powinny być wybierane osoby z firmy, bądź zewnętrzni audytorzy, posiadający odpowiednią wiedzę, kwalifikację, po prostu by wiedziały i rozumiały co robią, jaki jest cel inwentaryzacji. Dochowanie zasady komisyjności pozwoli zapobiec ewentualnym próbom przeprowadzenia nierzetelnego spisu, czy też mataczenia przy jego dokonywaniu, a zasady fachowości – w osiągnięciu zamierzeń inwentaryzacji.

 

Odpowiedzialność kierownika

Zasadą jest również, że za przeprowadzenie inwentaryzacji przedsiębiorstwa odpowiedzialność ponosi kierownik jednostki, i nie może on scedować jej na inną osobę. Gdy status kierownika nadano organowi wieloosobowemu, np. w spółce, odpowiedzialność ponoszą wszyscy jego członkowie. Do zakresu odpowiedzialności kierownika jednostki za inwentaryzację spółki zalicza się między innymi: powołanie komisji inwentaryzacyjnej i wyznaczenie jej przewodniczącego, wydanie zarządzenia w sprawie inwentaryzacji, określającego w szczególności przedmiot i terminy spisu (w tym: daty przeprowadzenia inwentaryzacji, daty rozpoczęcia i zakończenia czynności spisowych), powiadomienie biegłego rewidenta o tych terminach, jeżeli sprawozdanie finansowe jednostki podlega badaniu przez rewidenta, nadzór nad przebiegiem spisu i rozliczeniem jego wyników.

 

Odpowiedzialność materialna pracowników i sposób ich rozliczania

Pracownik może przyjąć na siebie odpowiedzialność materialną za powierzone mienie, która powstaje, gdy pracownikowi w ramach dodatkowej umowy powierzono mienie pracodawcy do wyliczenia się lub do jego zwrotu. A zatem, by ponosić odpowiedzialność materialną za powierzone mienie, pracownik musi złożyć oświadczenie o przyjęciu tej odpowiedzialności. Zasady ponoszenia tej odpowiedzialności zostały określone w Dziale Piątym, Rozdziale II Kodeksu pracy. Zgodnie z jego art. 124 § 1 i § 2, pracownik, któremu powierzono z obowiązkiem zwrotu albo do wyliczenia się:

1) pieniądze, papiery wartościowe lub kosztowności,

2) narzędzia i instrumenty lub podobne przedmioty, a także środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze,

3) innym, jeśli zostało mu powierzone z obowiązkiem zwrotu albo do wyliczenia się,

– odpowiada w pełnej wysokości za szkodę powstałą w tym mieniu.

Szczegóły tej odpowiedzialności zostały określone w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 października 1974 r. w sprawie wspólnej odpowiedzialności materialnej pracowników za powierzone mienie (Dz.U. 1974 nr 40 poz. 236, z późn. zm.).

Pracownik może się od tej odpowiedzialności uwolnić, jeżeli wykaże, że szkoda powstała z przyczyn od niego niezależnych, a w szczególności wskutek niezapewnienia przez pracodawcę warunków umożliwiających zabezpieczenie powierzonego mienia.

Pracownik nie ponosi odpowiedzialności za szkodę w zakresie, w jakim pracodawca lub inna osoba przyczyniły się do jej powstania albo zwiększenia. Nie ponosi też ryzyka związanego z działalnością  pracodawcy, a w szczególności nie odpowiada za szkodę wynikłą w związku z działaniem w granicach dopuszczalnego ryzyka. Wysokość odszkodowania należnego od pracownika może być obniżona przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności stopnia jego zawinienia. Do naprawienia szkody materialnej w pełnej wysokości pracownik będzie zobowiązany jeśli szkodę wyrządził umyślnie.

 

Spis z natury

Zgodnie ze Stanowiskiem Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury zapasów materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów, celem spisu z natury jest:

– ustalenie rzeczywistego stanu zapasów objętych i nieobjętych bieżącą ewidencją księgową, co warunkuje prawidłowość sprawozdania finansowego i wyniku finansowego,

– ocena zgodności stanów rzeczywistych zapasów z wykazanymi w ewidencji księgowej oraz ujawnienie różnic między nimi (niedobory, szkody, nadwyżki),

– wyjaśnienie przyczyn powstania różnic i ich rozliczenie, w tym stworzenie podstaw do rozliczenia osób odpowiedzialnych za powierzone im zapasy,

– ocena stanu jakościowego i gospodarczej przydatności zapasów,

– przeciwdziałanie nieprawidłowościom w gospodarce zapasami.

 

Jak to już wspomniano wcześniej, inwentaryzację przeprowadza się w 4 etapach:

1. etap przygotowawczy,
2. etap właściwy,

III. etap rozliczeniowy,

1. etap poinwentaryzacyjny

– stąd i spis z natury, jako jedną z trzech głównych metod inwentaryzacji, przeprowadza się w tych etapach.

 

Dokumentacja inwentaryzacyjna

Zgodnie z wymogiem art. 27 ust. 1 ustawy o rachunkowości, przeprowadzenie i wyniki inwentaryzacji należy odpowiednio udokumentować i powiązać z zapisami ksiąg rachunkowych. Dokumentacja spisu z natury to związane z nim dokumenty, również w postaci elektronicznej, służące:

– przygotowaniu i organizacji spisu, np. zarządzenie kierownika w sprawie inwentaryzacji, harmonogram inwentaryzacji, oświadczenia osób odpowiedzialnych, instrukcje inwentaryzacyjne,

– ujęciu wyników spisu, np. dokumenty spisowe (arkusze spisowe, zestawienia zbiorcze), pisemne rozliczenie (zestawienie kontrolne) wydanych i zwróconych arkuszy spisowych,

– rozliczeniu spisu, np. zestawienia różnic inwentaryzacyjnych, protokoły końcowe.

 

Arkusze spisowe

Dokumentowaniu przeprowadzanej metodą spisu z natury inwentaryzacji przedsiębiorstwa służą arkusze spisowe. To w nich zespół spisowy ujmuje na bieżąco wyniki przeprowadzonych pomiarów. Arkusz spisowy powinien zawierać co najmniej:

1) w nagłówku:

– nazwę inwentaryzowanego podmiotu,

– numer kolejny arkusza, jeżeli nie został on z góry nadany,

– nazwę lub numer pola spisowego oraz przedmiotu spisu, z ewentualnym wskazaniem, że chodzi o zapasy obce lub zapasy o obniżonej przydatności gospodarczej,

– datę spisu oraz godzinę rozpoczęcia i zakończenia spisu,

– skład zespołu spisowego.

2) w tabeli z polami wpisowymi, w które wpisuje się kolejno spisywane składniki, należy to robić z wpisaniem:

– liczby porządkowej spisywanej pozycji (na każdym polu spisowym spisywane pozycje numerowane są kolejno),

– identyfikacji spisywanego asortymentu (nazwy, symbolu – indeksu lub kodu, ewentualnie bliższego określenia spisywanego składnika),

– jednostki miary i jeżeli to konieczne – jednostki miary stosowanej w bieżącej ewidencji księgowej,

– stanu ilościowego, a ewentualnie także ceny jednostkowej i wartości zapasu, co jest nieodzowne w razie spisu z natury:

1. a) towarów i opakowań objętych tylko ewidencją wartościową;
2. b) zapasów objętych tylko bieżącą ewidencją ilościową lub
3. c) zapasów nieobjętych bieżącą ewidencją księgową

oraz

– uwagi (np. ocena przydatności gospodarczej, dokonanie ponownego spisu, obecność kontrolera spisowego lub biegłego rewidenta).

3) w zakończeniu:

– zaznaczenie ostatniej pozycji arkusza spisowego kończącego spis na danym polu spisowym następuje przez wpisanie pod ostatnią pozycją arkusza dotyczącego danego pola spisowego treści: „Spis zakończono na pozycji….” z podaniem jej numeru albo przez zakreślenie wszystkich pustych wierszy pod ostatnią pozycją; jeśli dokonywano poprawek to wymienia się je z podaniem numeru pozycji, np. w formie adnotacji „W arkuszach spisowych dokonano poprawek (parafowanych) w następujących pozycjach…”,

– podpisy wszystkich członków zespołu spisowego,

– podpis osoby odpowiedzialnej lub osoby ją reprezentującej oraz jej ewentualne uwagi (zastrzeżenia); jeżeli osoba odpowiedzialna nie bierze udziału w spisie, w arkuszu dokonuje się stosownej adnotacji;

4) oraz ewentualnie, jeśli w arkuszu spisowym ustala się i wykazuje różnice inwentaryzacyjne, to należy arkusz rozbudować o odpowiednie do tego pola.

 

Instrukcja inwentaryzacyjna

Do dokumentacji inwentaryzacyjnej należy również instrukcja inwentaryzacyjna. To dokument służący przygotowaniu i organizacji spisu. Co powinna zawierać?

– wskazanie czynności poprzedzających inwentaryzację;

– harmonogram czynności inwentaryzacyjnych;

– plan i program inwentaryzacji;

– dokumentację z przeprowadzonego badania;

– zakończenie inwentaryzacji i zalecenia pokontrolne.

 

Przygotowanie inwentaryzacji – czynności poprzedzające przeprowadzenie spisu z natury

1. I. Etap przygotowawczy. Czynności przygotowawcze są podejmowane przez osobę odpowiedzialną za przeprowadzenia inwentaryzacji w spółce, w przedsiębiorstwie, a więc zasadniczo leżą w kompetencjach kierownika jednostki, i obejmują:
2. a) ustalenie harmonogramu inwentaryzacji i powiadomienie o niej osób ponoszących odpowiedzialność materialną za powierzone im mienie firmy;
3. b) powołanie komisji inwentaryzacyjnej, wyznaczenie jej przewodniczącego, oraz zespołu lub zespołów spisowych;
4. c) wydanie zarządzenia o przeprowadzeniu inwentaryzacji z podaniem: składu komisji inwentaryzacyjnej, zespołów spisowych, daty i godziny rozpoczęcia i zakończenia, oraz metody i terminu rozliczenia inwentaryzacji;
5. d) przygotowanie właściwych druków, dokumentów, materiałów pomocniczych, sprzętu niezbędnego do przeprowadzenia inwentaryzacji, w tym wyznaczenie przez komisję inwentaryzacyjną pól spisowych;
6. e) rozdzielenie zadań i rejonów ich realizacji pomiędzy członków komisji inwentaryzacyjnej i zespołów spisowych;
7. f) pouczenie, przeszkolenie, i/lub ewentualne opracowanie instrukcji dla osób uczestniczących w inwentaryzacji.

Komisja inwentaryzacyjna to grupa osób lub osoba powołana przez kierownika jednostki do organizacji i przeprowadzenia inwentaryzacji oraz przedstawienia wniosków, w szczególności dotyczących sposobu rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych. Natomiast zespół spisowy to osoba lub grupa osób powołanych do wspólnego wykonywania czynności spisowych. Najczęściej komisja inwentaryzacyjna jest jednocześnie zespołem spisowym.

Harmonogram inwentaryzacji zawiera wykaz (nazwy) pól spisowych, daty, w których będzie przeprowadzany w nich spis oraz nazwy (numery, symbole) zespołów spisowych, które przeprowadzą spis na danych polach.

 

Przebieg spisu z natury – etap właściwy

1. II. Etap właściwy. Czynności właściwe, to inaczej czynności stricte związane z technicznym przeprowadzeniem inwentaryzacji, czynności spisowe, polegające na ustaleniu ilościowego stanu zapasów (przeliczenie, zmierzenie, zważenie), ocenie ich jakości oraz zapisaniu tych ustaleń w arkuszu spisowym lub na innym nośniku danych. Czynności spisowe może wykonywać komisja inwentaryzacyjna, odrębnie powołana przez kierownika jednostki, na jej wniosek, zespoły spisowe lub mieszane zespoły spisowe, w skład których wchodzi jeden członek komisji inwentaryzacyjnej. Członkami komisji inwentaryzacyjnej i zespołów spisowych są pracownicy jednostki lub osoby niebędące jej pracownikami, znające przepisy dotyczące inwentaryzacji, w tym i zasady przeprowadzania spisu z natury. W skład zespołu spisowego wchodzą co najmniej 2 osoby, które mają wiedzę o gospodarce zapasami podlegającymi spisowi. W jednostkach o średniorocznym zatrudnieniu nieprzekraczającym 10 osób, czynności spisowe może przeprowadzać jedna osoba, jeżeli niemożliwe lub ekonomicznie nieuzasadnione jest zaangażowanie do spisu co najmniej dwóch osób. Co istotne, przeprowadzenie inwentaryzacji można powierzyć zewnętrznej firmie audytorskiej, w ramach outsourcingu.

Etap właściwy obejmuje:

1) wydanie zespołom spisowym arkuszy spisowych,

2) przeprowadzenie spisów z natury i składników pieniężnych zgodnie z harmonogramem;

3) wycenę spisywanych składników majątkowych,

4) sprawdzenie, podliczenie i podpisanie arkuszy spisowych, rachunkowe zestawienie

wyników inwentaryzacji,

5) pobranie oświadczeń od osób materialnie odpowiedzialnych o braku uwag

i zastrzeżeń co do kompletności spisu i sposobu jego przeprowadzenia,

6) wysłanie do kontrahentów i banków specyfikacji sald stanów ulokowanych tam środków pieniężnych oraz rozrachunków (z wyjątkiem należności spornych i wątpliwych oraz rozrachunków publicznoprawnych i z pracownikami, a także z innymi osobami nieprowadzącymi ksiąg),

7) porównanie danych ewidencji z odpowiednią dokumentacją oraz wyjaśnienie i weryfikacja ewentualnych niezgodności, w odniesieniu do składników aktywów i pasywów nieobjętych inwentaryzacją w drodze spisów z natury lub uzgodnień sald ,

8) zakończenie inwentaryzacji przedsiębiorstwa wraz z przygotowaniem materiałów dotyczących przygotowania inwentaryzacji i jej przebiegu, zabezpieczenia inwentaryzowanych składników i pomieszczeń oraz ich stanu jakościowego,

9) sporządzenie przez zespół spisowy sprawozdania wraz z wnioskami umożliwiającymi eliminację w przyszłości stwierdzonych niezgodności i złożenie go przewodniczącemu komisji inwentaryzacyjnej.

Wyceny ustalonych drogą spisu z natury ilościowych stanów dokonuje główny księgowy na podstawie sprawdzonych arkuszy spisowych przekazanych mu przez przewodniczącego komisji inwentaryzacyjnej. Przedmiotem wyceny jest każdy składnik majątkowy będący własnością będącego podmiotem inwentaryzacji przedsiębiorstwa.

 

Etap rozliczeniowy

1. III. Etap rozliczeniowy. W zakres czynności etapu rozliczeniowego wchodzą:

1) wstępne wyliczenie inwentaryzowanych wartości po zakończeniu spisu, najlepiej z udziałem osób materialnie odpowiedzialnych,

2) przekazanie pełnej dokumentacji inwentaryzacyjnej wraz z dowodami ostatnich operacji, do komórki rozliczeniowej – np. księgowości,

3) sprawdzenie dowodów i dokumentacji inwentaryzacyjnej przez przewodniczącego komisji inwentaryzacyjnej,

4) sporządzenie wyliczenia końcowego wraz z ustaleniem różnic inwentaryzacyjnych z uwzględnieniem ubytków i kompensat,

5) wyjaśnienie powstałych różnic wraz z odebraniem odpowiednich oświadczeń w ich zakresie od osób ponoszących odpowiedzialność materialną;

6) przeprowadzenie postepowania wyjaśniającego w przypadku wystąpienia wysokich braków mienia;

7) opracowanie i przedstawienie przez komisję inwentaryzacyjną kierownikowi jednostki propozycji sposobu rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych, co podlega zaopiniowaniu przez głównego księgowego firmy;

8) podjęcie decyzji przez właściciela przedsiębiorstwa, radę nadzorczą spółki, czy też osobę, której powierzono takie kompetencje w firmie, co do sposobu rozliczenia stwierdzonych inwentaryzacją różnic;

9) rozliczenie i ujęcie różnic inwentaryzacyjnych w księgach rachunkowych roku, którego dotyczyła inwentaryzacja przedsiębiorstwa;

10) zakończenie czynności rozliczeniowych i sporządzanie sprawozdania wraz z wnioskami.

 

Czynności po zakończeniu spisu z natury

1. IV. Etap poinwentaryzacyjny. Rolą czynności poinwentaryzacyjnych jest wyciągnięcie wniosków z materiałów i ustaleń dostarczonych dokonaną inwentaryzacją, celem uniknięcia w przyszłości niezgodności stanu aktywów i pasywów, jak i lepszego wykorzystania gospodarczego posiadanego i gromadzonego majątku. Służą one nie tylko poprawie gospodarności, ale i stosowanych oznaczeń i metod magazynowania. Do czynności tego etapu zalicza się czynności z zakresu:

1) poprawy i optymalizacji stosowanych środków ochrony majątku firmy,

2) bezpieczeństwa i zgodności z przepisami stosowanych środków przechowywania pieniędzy,

papierów wartościowych, znaków skarbowych,

3) magazynowania, składowania, eksponowania i konserwacji towarów i materiałów,

4) oznakowania składników majątku jednostki w numery inwentarzowe, jednostki miary, ceny,

5) gospodarowania majątkiem powierzonym przez osoby ponoszące odpowiedzialność materialną,

6) konieczności zastosowania zabezpieczeń przed ewentualną kradzieżą i/lub pożarem

7) dostosowania do przepisów sanitarnych, środowiskowych, BHP.

 

Spis wybranych składników majątkowych, w tym trudnych do pomiaru

Jak wspomnieliśmy już wcześniej, obok inwentaryzacji pełnej, obejmującej wszystkie składniki majątkowe firmy, innym rodzajem inwentaryzacji przedsiębiorstwa jest inwentaryzacja częściowa, obejmującą tylko wybrane składniki majątkowe, np.:

1. a) wyłącznie mienie powierzone określonemu pracownikowi;
2. b) wyłącznie mienia znajdującego się w określonym magazynie, oddziale firmy;
3. c) określonych rodzajowo składników majątku firmy, np. tylko jej pasywów, lub tylko towaru obrotowego nabytego od konkretnego kontrahenta.

W zasobach przedsiębiorstwa mogą się również znajdować środki majątkowe trudne do pomiaru. Zasadniczo stosuje się do nich metodę porównania danych z ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami oraz weryfikacji ich wartości. Chcąc jednak dokonać ich spisu, jest to możliwe przy zastosowaniu pomiaru szacunkowego. W praktyce dokonuje się go przy udziale specjalistów z danej dziedziny, od danego asortymentu, potrafiących ocenić wielkość zasobu z jak najniższym marginesem błędu. Bo w metodzie szacunkowej spisu składników majątkowych trudnych do pomiaru, obiera się akceptowalną tolerancję błędu pomiarowego. Jest ona określana w zarządzeniu kierownika jednostki w sprawie inwentaryzacji lub w instrukcji inwentaryzacyjnej wraz z podaniem asortymentu podlegającego szacowaniu. Wyniki tak dokonanego spisu ujawnia się w arkuszu spisowym, do którego należy dołączyć protokół pomiaru, w którym wykazuje się dane stanowiące podstawy do oszacowania.

 

Inwentaryzacja obcych składników majątkowych

Jak stanowi przepis art. 26 ust. 2 ustawy o rachunkowości, inwentaryzacją drogą spisu z natury obejmuje się również znajdujące się w jednostce składniki aktywów, będące własnością innych jednostek, powierzone jej do sprzedaży, przechowania, przetwarzania lub używania, powiadamiając te jednostki o wynikach spisu. Obowiązek ten nie dotyczy jednostek świadczących usługi pocztowe, transportowe, spedycyjne i składowania. A zatem spisu tychże składników dokonuje się w tych samych terminach i w obrębie tych samych czynności, jak w przypadku dokonywania spisu środków własnych przedsiębiorstwa. Jednakże stany ilościowe tych środków ujawnia się w odrębnych, dedykowanych dla nich, arkuszach spisowych. W przeciwieństwie do składników majątkowych należących do firmy, nie dokonuje się wyceny składników obcych.

 

Księgowe ujęcie różnic inwentaryzacyjnych – zagadnienie ogólne

Po otrzymaniu spisu z natury główny księgowy dokonuje nie tylko wyceny spisanych składników majątkowych, ale i porównania ilości i wartości poszczególnych składników ustalonych w toku spisu z natury z ilością i wartością tych składników wynikającą z ewidencji księgowej. Po porównaniu wyników spisu z natury z danymi ewidencji księgowej mogą wystąpić różnice inwentaryzacyjne. Gdy stan rzeczywisty ustalony w drodze spisu z natury jest niższy od stanu ewidencyjnego wynikającego z prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych, powstaje niedobór, a w sytuacji odwrotnej – nadwyżka. Różnice ujawnia się w „Zestawieniu różnic inwentaryzacyjnych”. Należy je wyjaśnić i rozliczyć w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji.

Różnice inwentaryzacyjne mogą mieć charakter niedoborów, dzielonych na pozorne i usprawiedliwione (uzasadnione) oraz nieusprawiedliwione (nieuzasadnione), a także podobnie traktowanych szkód, spowodowanych obniżeniem przydatności gospodarczej danego składnika zasobów oraz nadwyżek.

 

Odchylenia: w granicy norm i poza granicami norm oraz skutki zdarzeń nadzwyczajnych

Stwierdzone niedobory lub nadwyżki mogą się mieścić w granicach norm lub poza granice te wykraczać. Granice te ustalane są z uwzględnieniem np. ubytków naturalnych, czy założonej tolerancji przy pomiarze szacunkowym, bądź dopuszczalnych niedokładności urządzeń pomiarowych. Granice norm ustalane są przez przedsiębiorstwo w oparciu o nomy określone we właściwych przepisach, lub o normy zwyczajowo przyjęte.

Do niedoborów usprawiedliwionych, powstałych z przyczyn niezależnych od osób odpowiedzialnych, zalicza się w szczególności:

1. a) ubytki naturalne, oraz niedobory powstałe przy kompletowaniu dostaw i sprzedaży oraz wskutek nieudokumentowanych rozchodów, kradzieży w sklepach samoobsługowych – wówczas obciążają one koszty działalności operacyjnej firmy;
2. b) ubytki usprawiedliwione przekraczające normy – obciążają koszty działalności operacyjnej;
3. c) niedobory spowodowane niedokładnością urządzeń pomiarowych stosowanych do pomiaru przychodów lub rozchodów zapasów, jeżeli mieszczą się w granicach tolerancji – obciążają koszty działalności operacyjnej;
4. d) niedobory spowodowane mniejszym przychodem niż zafakturowany, co nie zostało ujawnione przy odbiorze – ujmuje się jako pozostałe koszty operacyjne;
5. e) niedobory, uznane za wynikające z pomyłkowej zamiany (przy przychodzie lub rozchodzie) podobnych składników zapasów, mogą być kompensowane ich nadwyżką albo zostać zaliczone do kosztów działalności operacyjnej, jeżeli nie ma możliwości dokonania kompensaty,
6. f) niedobory spowodowane zdarzeniami losowymi, takimi jak: pożar, powódź, wichura, zalanie, kradzież – obciążają pozostałe koszty operacyjne.

 

Niedobory nieusprawiedliwione (powstałe wskutek zaniedbań, nadużyć, braku właściwego zabezpieczenia, ochrony lub niewłaściwych warunków składowania) można podzielić na:

1. a) niedobory bezsporne, kiedy osoba odpowiedzialna wyraża zgodę na ich pokrycie – są one zaliczane w ciężar rozrachunków z pracownikami;
2. b) niedobory sporne, jeżeli osoba odpowiedzialna nie wyraża zgody na ich pokrycie; kierownik jednostki podejmuje decyzję, czy dany niedobór zostanie zaliczony do:

– niedoborów dochodzonych – wówczas roszczenie o zwrot szkody w wysokości poniesionej straty wobec osoby uznanej za winną zostaje skierowane na drogę postępowania sądowego; powstają roszczenia sporne, od których dokonuje się odpisów aktualizujących,

– niedoborów niedochodzonych, co oznacza, że kierownik jednostki rezygnuje z wystąpienia na drogę sądową, godząc się z poniesieniem straty, a zarazem może zastosować wobec osoby odpowiedzialnej sankcje (upomnienie, pozbawienie premii, odwołanie z funkcji, wypowiedzenie) – obciążają one pozostałe koszty operacyjne.

Co do nadwyżek, to mogą one:

1. a) wynikać z niedokładności urządzeń pomiarowych, mieszcząc się w granicach tolerancji – wówczas zmniejszają koszty działalności operacyjnej;
2. b) być spowodowane pomyłkową zamianą podobnych składników zapasów – wówczas istnieje możliwość dokonania z ich wykorzystaniem kompensaty niedoboru, lub zmniejszenia o nie kosztów działalności operacyjnej;
3. c) powstać wskutek nieudokumentowanych zwrotów z produkcji, likwidacji środków trwałych lub dostaw wyższych od zadeklarowanych na fakturze na pokrycie ewentualnych strat w transporcie; jeżeli takie straty nie wystąpią; zaistniałe nadwyżki wpływają na zmniejszenie ceny jednostkowej danego asortymentu zapasów lub są ujmowane jako pozostałe przychody operacyjne;
4. d) należeć do pozostałych nadwyżek, których przyczyn nie udało się jednoznacznie ustalić – wówczas są zaliczane do pozostałych przychodów operacyjnych.

Niedobory mogą też powstać w wyniku zdarzenia losowego, czyli zdarzenia trudnego do przewidzenia (np. powódź, czy inna klęska żywiołowa), wówczas będą mogły zostać zaksięgowane jako pozostałe koszty operacyjne.

 

Warunki i sposób kompensowania niedoborów i nadwyżek

Główny księgowy opracowaną przez siebie wycenę, wraz z zestawieniem różnic inwentaryzacyjnych, przekazuje przewodniczącemu komisji inwentaryzacyjnej, który celem ustalenia przyczyn powstania tych różnic, przeprowadza postępowanie weryfikacyjne z udziałem komisji inwentaryzacyjnej. Po jego zakończeniu, komisja w drodze protokołu przedstawia wnioski, stanowiące propozycję rozliczenia stwierdzonych niedoborów i nadwyżek.

Komisja inwentaryzacyjna może zaproponować rozliczenie stwierdzonych nadwyżek jako kompensatę niedoborów. Niedobory muszą być jednak usprawiedliwione, czyli uznane za wynikające z omyłkowej zamiany podobnych składników majątkowych. A dodatkowo wymagane jest spełnienie następujących przesłanek:

1. a) niedobór i nadwyżka dotyczą podobnych asortymentów środków albo znajdują się w podobnych opakowaniach, co pozwala sądzić, że nastąpiła pomyłka przy ich wydawaniu lub przyjmowaniu,
2. b) niedobór i nadwyżka dotyczą zapasów powierzonych tej samej osobie odpowiedzialnej,
3. c) niedobór i nadwyżka zapasów zostały stwierdzone podczas tego samego spisu z natury.

Do ustalenia kwoty kompensaty zastosowanie znajduje zasada mniejszej ilości i niższej ceny. Polega ona na tym, że gdy stwierdzony niedobór i nadwyżka różnią się ilościowo, to wielkość niedoboru lub nadwyżki ustala się biorąc pod uwagę mniejszą ilość, a gdy różnią się cenowo – do wyceny kompensaty przyjmuje się cenę tego ze składników, która jest niższa.

 

Wnioski poinwentaryzacyjne

Po zakończeniu prac przez komisję inwentaryzacyjną, powinna ona przedstawić kierownikowi jednostki podsumowanie wyników przeprowadzonej inwentaryzacji. Zawiera ono sprawozdanie z jej przebiegu, z dokonanego spisu i jego wyników, poczynione ustalenia, ewentualne uwagi dotyczące gromadzenia i przechowywania zasobów przedsiębiorstwa, także w zakresie dokumentacji obrotu tymi zasobami, oraz wnioski, jakie mogą mieć wpływ na usprawnienie gospodarki magazynowej, organizacji przeprowadzania spisu w przyszłości, jak i co do konieczności dokonania uzupełnień lub zmian w wewnętrznych regulacjach przedsiębiorstwa w przedmiocie przeprowadzania inwentaryzacji.

 

Podsumowanie

Jak widać, inwentaryzacja przedsiębiorstwa, inwentaryzacja spółki, czy innego podmiotu, jeśli ma zostać przeprowadzona rzetelnie, wymaga dopełnienia wielu obowiązków, przede wszystkim ustawowych, ustanowionych ustawą o rachunkowości, ale i wynikających z innych przepisów, jak choćby Kodeksu pracy. A ich dopełnienie jest nie tylko istotne z uwagi na spoczywającą na kierowniku jednostki odpowiedzialność, ale przede wszystkim na dobro przedsiębiorstwa, bo to przecież dla prawidłowości jego funkcjonowania inwentaryzacja jest przeprowadzana.

Należy pamiętać, że zgodnie ze Stanowiskiem Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury zapasów materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów, inwentaryzację można powierzyć podmiotowi zewnętrznemu w ramach outsourcingu usług, i dzięki temu zdjąć z siebie ciężar jej przeprowadzenia, tak ogromny zwłaszcza gdy inwentaryzacja dotyczy dużych przedsiębiorstw, spółek lub całych grup kapitałowych.

 

—

Źródła:

1 – Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. 1994 Nr 121 poz. 591, z późn. zm.);

2 – Komunikat nr 2 Ministra Finansów z dnia 20 lipca 2016 r. w sprawie ogłoszenia uchwały Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie przyjęcia stanowiska Komitetu w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury zapasów materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów (Dz. Urz. Ministra Finansów z 28 lipca 2016 r., poz. 55);

3 – 4 etapy inwentaryzacji w przedsiębiorstwie, Analiza i kontrola finansowa, (https://analizafinansowa.pl/przychody-i-koszty/4-etapy-inwentaryzacji-w-przedsiebiorstwie-3781.html);

4 – Zasady prowadzenia inwentaryzacji, Encyklopedia Zarządzania, (https://mfiles.pl/pl/index.php/Zasady_prowadzenia_inwentaryzacji);

5 – Załącznik Do Zarządzenia nr 22/2009 Dyrektora Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie w Bochni z dnia 22 października 2009 r. Instrukcja Inwentaryzacyjna Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie w Bochni

6 – Odpowiedzialność materialna pracownika, Informator Państwowej Inspekcji Pracy, 16009/01/00;

7 – Ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, z późn. zm.);